发布时间：2023-03-10 14:51:59
序言：写作是分享个人见解和探索未知领域的桥梁，我们为您精选了8篇的延伸审计论文样本，期待这些样本能够为您提供丰富的参考和启发，请尽情阅读。
一、从举报线索入手
有些单位内部复杂，管理较乱，人心涣散，导致群众意见大，举报信多的状况，我们遇到此类审计单位，要注意以下工作环节：
（一）判断举报情况的真伪。社会现象较为复杂，举报的目的也有多种，如何来判断举报线索的真伪，又不打草惊蛇，需要具有工作的艺术性。一是从举报内容是否清晰进行判断；二是从多封举报信的内容是否衔接、是否有矛盾进行判断；三是从被检举单位或被检举人的周围侧面进行了解；四是找有关单位、人员调查了解；五是正面调查了解。
（二）针对举报问题，测试有关内部控制是否合规、有效，是否得以严格执行。
（三）进行实质性审计。查账方法可以在顺查法和逆查法中进行选择，也可以结合使用。顺查法是指按照经济业务处理的先后顺序依次进行审查的方法（原始凭证——记账凭证——账簿——报表）。逆查法是指按照业务处理的相反顺序依次进行审查的方法（从会计报表入手，只审查有疑问有问题的内容，可以避免不必要的全面审查）。逆查法一般适用于：（1）被审单位管理制度健全、有效，出现问题的机会相对较少。（2）被审单位的规模大，业务多，从节约工作量及审计成本考虑，顺查法适用的情况与上面相反。进行违法违纪案件的查证工作，通常选用顺查法，因为有疑点、线索，审查的范围相对较小，这样得到的结果更加全面、准确。
二、从现金的盘查入手
经济活动脱离不了货币资金的流转，货币资金包括现金、银行存款和其他货币资金。作为一种重要的支付手段和流通手段。货币资金具有流通性强，使用灵活，容易兑现的特点。因此货币资金极易发生营私舞弊、贪污盗窃和挥霍浪费等违纪问题。对货币资金大都采用核对法、盘点法。
现金是货币资金的重要一种，利用现金作弊主要有以下几种情况：
（一）现金收入不入账，私设“小金库”。大致有如下几种具体形态：一是截留各种现金收入款项；二是非法侵占其他收入；三是虚列支出、虚报冒领；四是隐匿佣金、回扣、好处费；五是转移收入。
（二）虚开发票套取现金送礼或支付好处费。
（三）挪用库存现金。有两种表现形式：一是打白条抵顶库存现金；二是经单位领导批准用于个人生活或其他非正常需要。
（四）贪污现金。主要表现为：一是利用收入现金不开票的形式贪污；二是利用涂改、销毁发票或收据的形式贪污；三是利用假发票、假收据报账贪污；四是利用凭证副本重复报账或用白条虚报支出；五是开现金支票取款后不入现金账进行贪污等。
现金审查最主要的方式是全面盘点库存现金，检查库存现金实有数与账面数是否相符。盘点应采用“突然袭击”的方法，最好选择在某一天上班业务开始之前，或某天下午下班前停止业务结账之后，以防有关人员得到消息而做手脚。盘点现金时，审计人员、出纳和财务主管应同时在清点现场。
除了盘点现金外，如果被审单位现金账的余额出现红字，则要进行认真分析，查明是否有未入账资金。
对于假发票报账等虚列冒领现金的行为，查账人员应首先审查分析现金日记账，并根据日记账检查有关原始凭证，判断其合理合法性，是否存在涂改原始凭证，或报销的凭证没有经过有关人员签字、核审、或有关签字模糊，时间不吻合、发票内容不合理。如果有上述情况，应进一步同相关单位或负责人核对、证实，如与实际情况不符，应对当事人进行调查，在取证基础上查明其是否有贪污行为。
三、从银行账户核查入手
检查银行存款首先应核查被审单位的银行账号，一是要被审单位承诺填报；二是向银行调阅；三是检查有关资金往来的原始凭证；四是建立被审单位银行账户资料库。
（一）审查银行存款账：一是核对银行存款日记账和总账，检查其二者是否相符；二是核对银行存款日记账与银行对账单的发生情况，重点核对银行对账单上有一收一付，而银行存款日记账上却没有记载的情况。查明有无人为的增加支出数，减少收入数，以掩盖其挪用或贪污款项的情况。
（二）抽查与银行存款有关的往来账户。应选择其中一些重要业务进行审查。重要业务主要是指：金额大、时间长、频率高的往来账户、以查明有无通过往来转移资金，或挪用公款获取好处的行为。
（三）检查银行存款结算凭证。主要用审核的方法，审核现金支票、转账支票（含进账单）、付款委托书和汇出款项等银行结算凭证的存根和回单。查明其是否按照规定使用支票和其他银行结算凭证，应着重查明以下几点：
1、签发的支票和其他银行结算凭证，有无将原始凭证作为付款依据。
2、签发的支票和其他银行结算凭证，是否及时登记入账，签发的支票存根是否妥善保管，其标号是否连续，有无脱号。
3、作废支票是否仍保留在支票簿内，并加盖“作废”戳记。
（四）审查银行存款余额。主要是审核银行存款日记账与银行存款对账单和银行存款余额调节表，查证银行存款是否真实存在，账账是否一致。
审核银行存款余额调节表时，应注意审查银行存款余额调节表所有未达账款是否合情、合理、合法，对长期未达账款应进行重点审查。如银行存款余额经调节表调整后，仍有差额，还应进行跟踪审查。
四、从固定资产的审查入手
固定资产增加的途径主要有：购建、有偿和无偿调入及馈赠、融资租入、固定资产改良、盘盈等。
固定资产减少的原因主要有：无偿或有偿调出；盘亏、毁损或遭受非常事故减少；对外投资；由于不能继续使用而报废等。
对固定资产的审查主要采用盘点核对法，也可以采用抽样审计。
固定资产作弊主要有以下几种情况：一是私自侵占单位固定资产；二是开假发票套取资金；三是构建过程中接受回扣不入账，或者收受贿赂；四是变价处理固定资产不入账，不合法等。
五、其他入手点
1、检查资金分配、拨付是否合理、合法，是否有以拨代支，赞助无预算拨款关系的单位或转移资金，从中获取好处。有些行政事业单位具有资金分配权、管理权，这些权利如使用不当，极容易导致腐败，因此对行政事业单位的资金分配、管理进行审计尤为必要。
2、检查报刊、书籍的发行、广告收支、回扣等。行政事业单位创办刊物、出版书籍，是其进行宣传活动、课题研究、知识培训的重要阵地，应当加强管理，否则，也会导致违法违纪。对行政事业单位的报刊、书籍的财务收支进行审计也成为行政事业单位审计的一项重要内容。
3、检查所挂靠的协会、学会等社会团体，看其是否有一次为名开设账号，将无偿变有偿，转移收入，或利用其隐瞒截留收入、摊派费用等情况。随着近几年来行政事业单位账号清理、“收支两条线”工作力度的加大，行政事业单位以自己的名义开设账号设立“小金库”难以藏身，因此，以所挂靠的协会、学会等社会团体为名开设账号成为一种趋势。
4、查票据，业务案卷。有很多行政事业单位具有行政执法权、司法权、收费权，尤其是当前，“三乱”问题仍是影响社会经济秩序的主要问题，因此，对行政事业单位的票据，业务案卷进行审计是检查“三乱”问题的主要途径。
所谓审计假设，是指为开展审计实践，进行审计理论研究所设立的前提条件或先决条件。它是根据已有的理论知识和实践经验，所作出的合理的、但仍需证明的命题。依据这些审计假设，才能确定审计的范围与内容，审计的过程与方法，审计承担的责任范围等。它来源于实践，又指导实践。关于审计假设的特征，可以概括为以下几点：1、独立性2、非矛盾性3、主观见之于客观4、客观性5、抽象性6、有效性7、逻辑性。
二、研究审计假设应说明的几个问题
1、应参考会计假设
因为审计主要是借助会计信息，并以其为媒介所进行的一种活动，因此审计与会计之间有着紧密的联系，会计理论与实践的发展，必然会影响到审计理论与实践的发展。同样，会计假设的提出也会影响到审计假设的提出，故应考虑会计仅设是怎样提出的。
2、要区分审计假设与审计原则
正如会计假设不同于会计原则一样，审计假设也应区别于审计原则。会计假设只是提出会计原则的前提条件或基础，只有在确立了会计基本假设之后，才能够制定会计处理的原则，例如在持续经营的前提下，才有了历史成本原则；在会计分期的前提下，才有了权责发生制原则和配比原则等。因此在研究审计假设时，不能将其与审计处理的原则混同。
3、审计假设应力求精练
审计假设应力求精练，要有最大限度的涵盖性，不能过于具体、琐碎，应有高度的抽象性和概括性，应能揭示出审计实践和审计理论存在和发展的最根本的前提条件。
三、审计假设的内容
1、审计可验证假设
审计对会计资料和其他经济资料（总称经济资料）进行审查，其前提条件必须是这些经济资料可以验证，否则审计将无法进行。这条假设说明：（1）审计人员能以合理的时间和成本，采用恰当的审计程序和方法，收集到一定范围内充分、适当的审计证据，并将其与事先选用的恰当的审计标准相比较，据以进行职业判断，进而能以合理的把握得出有说服力的审计结论（审计报告、验资报告、管理建议书等）。（2）被审单位必须提供完整的经济资料，否则审计将无法进行，审计人员可拒绝接受无法予以验证的业务或对无法验证的项目在审计报告中发表保留意见或拒绝表示意见。（3）审计人员可以发现经济资料中存在的重大错弊。（4）可验证的受托责任不同，会产生不同的审计类别，如会计报表审计，经济效益审计，离任审计等。不同类别的审计能够实现不同的审计目标，起到不同的审计作用，从而实现审计的职能。
2、审计可信赖假设
审计结果是可以信赖的，因为审计机构及审计人员是可以信赖的，这体现在以下几个方面：（1）他们独立于委托者和受托者，是以客观公正的第三者形象出现的。（2）审计人员具备了职业所需要的胜任能力和谨慎态度。审计人员职业道德准则中规定了审计人员应具备的专业学识、工作能力及相应的技术规范要求，特别强调要保持必要的职业谨慎态度，同时还要求审计人员对客户的机密负有保密的义务。（3）审计职业承担着与其相适应的审计责任。审计机构和人员一旦因自身的原因如违约、过失、欺诈等给有关方面造成了损失，就要承担与此相适应的法律责任。这样反过来又能促使审计人员提高自身业务素质，审计机构关注审计工作质量，使得经过审计的经济资料更可靠，对使用者更有用，为社会提供更好的服务。
3、无反证判定合理假设
这一假设的含义是若无相反的证据，过去被认为是正确的，现在和将来仍是如此。设立这一假设的目的在于解决被审单位经济资料及其所反映的经济活动的连续性与审计行为的期间性之间的矛盾。被审单位的经济活动正常情况下是连续进行的，为了对其进行正确核算，产生了持续经营假设和分期假设，但审计活动是有期间性的，即只对某一特定期间的经济活动及其资料进行审查，这就存在一个问题，对前期（或期初）的经济资料是否也需要审查？这一假设明确了这一问题。（1）确定了审计范围。审计人员只需重点关注本期经济业务的发展、变化及其结果。而对已经过审查且被认为是正确的、与本期相关的前期资料，若没有发现相反的证据，则可不必进行重复审查。（2）界定了审计责任范围。若没有发现相反证据，本期审计不承担有关前期资料的审计责任。
4、内控制度局限性假设
健全有效的内控制度可减少错弊发生的可能性，但当发生串通舞弊时，内控制度则可能完全失效，而且串通舞弊是很难发现的，尤其是在短暂的审计时间内更是如此。因此中外审计责任的规定都没有包括串通舞弊在内，除非有证据表明存在着串通舞弊，而审计人员没有给予必要的职业关注，则另当别论。这进一步明确了审计责任的范围和界限。
审计人员可以根据被审单位内控制度的强弱程度，即设立的健全性程度和执行的有效性程度，发现内部控制的薄弱环节，据以判断最可能产生错弊的环节及诸弊的类型，从而迅速确定审计的重点范围及应采取的主要审计程序与方法，从而节省审计时间，提高审计工作效率和效果。这是产生制度基础审计的依据，即实质性测试应建立在对被审单位内控制度进行调查了解，及对其进行符合性测试的基础之上。又由于抽样审计技术的运用，必然产生审计风险，其中：符合性测试存在控制风险，实质性测试存在检查风险，而且审计风险又是可以控制的，为进一步提高审计工作质量，以控制审计风险为出发点，又产生了风险导向审计。
四、审计假设与审计原则
有很多人将1、健全有效的内控制度可减少钻弊发生的可能性；2、审计风险是可控制的；3、能够选用恰当、客观的审计标准；4、审计证据的证明力是有差别的等内容，也作为审计假设，笔者认为不妥。严格地说，这些并不是审计产生的根本前提，只能说是审计的推理，我们可以把它们作为指导审计工作正确进行的原则规定，正如会计原则之于会计工作一样。具体可表述如下：
1、审计总体要求：独立性、职业谨慎的态度；
2、审计工作的质量要求：客观性、公正性、全面性；
3、实质性测试应建立在调查、了解内控制度及其符合性测试基础之上；
4、审计过程中应控制审计风险，使之降至最低；
5、选用恰当、客观的审计标准；
监理是我国的工程项目建设体系中对工程项目行使监督管理的关键环节，要求具备非常高的专业性，我国对现有的监理单位按人员、技术力量等将其资质等级划分为甲级、乙级、丙级三种，并对三种资质等级的监理单位分别规定了相应的执业范围，同时我国对监理人员的资质也有相应的要求并实行监理人员注册制。在我国现有具备资质的监理人员是十分有限的，大多数监理单位在对工程项目进行监理时往往大量聘用外部人员，而这些外聘人员流动性大，监理执业水平良莠不齐，有些甚至对监理业务知之甚少，因此在对工程项目监理过程中就会出现各种违规操作的现象，具体表现为以下几种形式：第一种形式表现为多头执业，即同一监理人员在多个监理单位或工程项目进行监理执业；第二种形式表现为降低标准，即本来应该由甲级监理单位监理的工程项目交由乙级或丙级监理单位监理等；第三种形式表现为“滥竽充数”，如：应该由注册监理工程师实施的监理工作交由专业监理工程师或监理员实施等，应该具备高级工程师资质的监理工程师只有工程师资质或没有资质等；第四种形式表现为吃“空饷”，即有资质的监理人员不从事监理执业，而是挂靠在监理单位以保障监理单位的人员资质要求。审计时应针对上述几种情况进行审计，重点是对监理人员尤其是外聘监理人员的资质进行审计，审计时可以通过我国的监理工程师管理系统审查监理人员相关证件的真实有效性，可以通过审查监理人员考勤或工资发放情况查找是否存在监理人员“挂名”的现象，重点审查监理人员更换后是否存在“以次充好”，等等。
二、监理履职的审计
我国在实行监理制度之前，监理的职能是由建设单位行使的，监理制度的实施改变了单纯由建设单位对工程项目进行监督管理的状况，它是通过引入独立的第三方“监理”来对工程项目进行专业的监督管理，监理的职责则通过合同及相关法律法规予以明确。但在现实中，由于对监理的不信任以及旧有模式的惯性等各种原因，建设单位往往不会““放权”，这时，监理通常也会顺手推舟，“睁只眼闭只眼”，做个老好人，成为建设单位的附庸，而不会去独立履行第三方监督管理的职责，但是监理的不积极作为往往又是致命的，他不仅可能会造成权利的失控、监督的真空，更是容易滋生腐败，从而引发各种工程事故，给国家、社会和人民带来不可挽回的损失。更有甚者，有的监理单位和人员为了能从相关利益中分一杯羹，就会利用建设单位在专业管理上的不足和漏洞，伙同施工单位一起欺瞒建设单位，从而获取非法利益。除此之外，监理在履职上的公平公开公正也是十分重要的，在实践中，监理是需要对施工单位的违规操作进行处理处罚的，而此时，监理就往往会利用自己的职权随意处罚乃至不处罚，或者对不同施工单位出现的同样问题处罚标准不统一，等等。
审计时应区分监理“不作为”和“滥作为”这两种情况有重点的进行审计。“不作为”的审计重点是监理是否按照合同及相关法律法规履职，是否主动履职而不是被动签字，审计时可以通过查阅合同及相关法律法规中的有关条款，结合监理行为，审查监理是否“不作为”。“滥作为”的审计重点是监理是否、处理处罚是否公平，审计时可以分析比对同一问题在不同施工单位处理处罚的标准和处理处罚的幅度，重点关注应处理处罚未应处理处罚或减轻处理处罚的情形。
三、审计处理处罚
一、计算机环境下审计风险的特征
根据1983年美国注册会计师协会的第47号审计标准说明(SAS47)，审计风险模型为:审计风险AR=固有风险IRx控制风险CRx检查风险DR。
审计风险可能因客户的会计系统使用计算机和内部控制电脑化而呈现出新的特征，审计师就应重新规划审计程序，采取相应的对策和辅助审计软件进行审计。
1．固有风险的特征。固有风险是指假定不存在相关内部控制时，某一帐户或交易类别单独或连同其他帐户、交易类别产生错报或漏报的可能性。具体表现为:
(1)电子化会计数据存在被滥用、篡改和丢失的可能性。手工系统中，纸质介质上的信息易于辨认、追溯。而在计算机系统中，由于存贮介质的改变，一旦用户非法透过计算机系统的"防火墙"，极易破坏和修改电子数据，且不留蛛丝马迹；计算机病毒、电源故障、操作失误、程序处理错误和网络传输故障也会造成实际数据与电子帐面数据不相符，增加了固有审计风险的可能性。
(2)电子数据存在易于减少或消失审计线索的可能性。手工系统中，会计处理的每一步都有文字记录和经手人签名，审计线索清晰;但在计算机系统中，从原始数据的录入到报表的自动生成，几乎勿需人工千预，传统的审计线索不复存在，为审计师追查审计线索带来了极大困难。
(3)原始数据的录入存在错漏的可能性。计算机系统下，大量的记帐凭证仍靠人工录入，表面上机制帐、证、表的相互平衡，可能掩盖了人工录入的错漏。
2．控制风险的特征。控制风险是指某一帐户或交易类别或连同其他帐户、交易类别产生错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。具体表现为：
(1)有意或无意使设置权限密码实现职责分工的约束机制有失效的可能性。手工系统下，通过建立岗位责任中心达到内部控制的目的。在计算机系统下，一是通过划分操作员的责任范围，设置权限和密码实现人员分工；二是通过软件设计划分若干子系统或功能模块设置不同的责任中心。由于权限设置的重叠或跨责任中心越权设置，使这一控制措施有可能形同虚设。
(2)网络传输和数据存贮故障或软件的不完善，有便会计数据出现异常错误的可能性。手工系统下，这种可能性几乎不存在；而在计算机系统下，这种可能性难以通过有效的内控制度消除，必须靠先进的硬、软件平台以及会计软件本身的自我保护，减少出现异常错误的机率。就多数会计软件看，对数据录入的一致性和正确性控制，会计数据处理的安全性和连续性控制，软件设计还是比较慎密的。但对集成化程度较高的企业级管理软件，数据的共享性和一致性还不尽人意。另外某些网络平台在实际应用中问题还是不少。
(3)会计软件对现金和银行存款的收付业务缺乏实时有效的控制手段。对于企业内部发生的现金和银行存款收付业务，多数软件是通过人工填制记帐凭证，从帐各系统人口录入到电脑，部分软件虽通过出纳系统实时地录入，但可能与凭证数据不同步;对于银行存款的收付业务，不仅数据难以实时同步，而且存在双方数据不一致的可能性。
3．检查风险的特征。检查风险是指某一帐户或交易类别或连同其他帐户、交易类别产生错报或漏报，而未能被实质性测试发现的可能性。具体表现为：
(1)会计软件的更新换代，增加了历史文件难以提取的可能性。对帐户或交易的重大实质性测试往往离不开企业的历史数据。由于软件版本的更新、平台的迁移，难以从往年帐套里提取这些历史数据，迫使审计师不得不从浩如烟海的文档申收集整理历史数据。这不仅降低了审计效率，而且带来了更多的检查风险。
(2)内部控制主要依赖软件本身，增加了难以全面检查测试的可能性。手工系统下，对内部控制的测试看得见、摸得着；而在计算机系统下，内部控制融汇于软件之中，肉眼无法觉察，这就要求审计师有必要设计一些正常有效的业务数据和一些例外业务数据(不完整的、无效的、不合理的、不合逻辑的)，来检查测试软件的控制能力。由于多数审计师不是电脑专家，要在有限的审计时间里设计面面俱到的测试数据是不现实的。为此，笔者认为对软件本身的审计检查可纳人软件开发或评审之中，审计师在审计实务中，重点是测试数据的完整性以及操作权限的分配和应用情况；
根据以上讨论，计算机系统下审计风险有其特有的表现形式，注册会计师面临着新的风险。然而审计环境的变化并不能改变注册会计师的审计责任，注册会计师仍应保持应有的执业谨慎，并采取适当的审计程序便风险控制在可接受的水平上。
二、降低审计风险的对策
1．降低固有风险的对策。可以通过加强内外部安全机制、完善软件功能、改进数据录入技术，降低审计固有风险。
(1)加强内外部安全控制机制，降低会计数据被滥用、篡改和丢失的可能性。首先是配备可靠的硬件设备，如增加防火墙设备，增加数据加密及路由加密设备，增加备份硬盘等；其次，获取后续支持软件，如会计软件版本更新的支持、加密算法更新的支持等;再次，建立安全的运行环境，为会计系统建立一个相对开放且安全级别较高的专用局域网，合理设置多层加密关口和防火墙;最后是完善管理制度。
(2)完善软件的设计，降低减少或消失审计线索的可能性。一是完善操作日记的设计，只有打印存档后才允许删除；二是设置强制备份，如跨期操作必须做备份；三是取消反过帐、反结帐功能，设计报表与帐套数据的关联，并记录报表已打印的次数;四是非经授权不可擅自修改报表的取数公式。
(3)改进数据录入技术，降低数据录入错误的可能性。一是设计磁性单据，尽量采取扫描录入；二是对重要的原始凭证，利用多媒体技术扫描压缩存盘，便于事后谰阅；三是尽旦使用自动转帐功能，保持数据的工确完整。
2．降低控制风险的对策。一般来说，控制措施包括制度控制和程序控制，这里主要就权限密码、降低数据异常锗误和联网传输问题，谈一些具体措施。
(1)分配设置责任中心和操作权限密码，降低约束机制失效可能性。首先是系统管理员为不同岗位的会计人员设置不同的操作权限和口令;其次是经授权后的各用户应定期修改自己的密码;最后是严格控制跨责任中心设置操作权限。
(2)提高网络通信效率和效果，降低软件出现异常错误的可能性。一是选取性能优良的网络操作平台和网络传输配套设备；二是选择基于优良数据库开发平台的会计软件；三是提高软件使用者的计算机应用水平。
(3)建立企此与银行之间的网络连接，降低数据不一致的可能性。对企业内部的收付业务借助磁性单据扫描录入，依靠软件的智能化同步自动生成记帐凭证;对与银行间的业务，建立广域网连接，实时传送，保证数据同步和一致。
3．降低检查风险的对策。从被审计单位的角度看，应主动与审计师沟通，统一历史文件的存贮格式;从审计者的角度看，面对新的审计环境，应采取更有效的审计程序和审计方法。
高效液相色谱仪，P680A，美国戴安；UV-1100紫外分光光度计，北京瑞利分析仪器有限公司；751G分光光度计，上海分析仪器厂；电子天平，0.0001g/0.00001g,XR205SM-DR，瑞士普利赛斯。渗漉筒，500ml，自制。
防己，购于成都市荷花池药材市场，产地：浙江，含粉防己碱1.13%；粉防己碱对照品，含量测定用，批号0711-20005，中国药品生物制品检定所产品；乙醇，医用，95%，购于宜宾保康药业泸州分公司；其余试剂均为分析纯。
2方法与结果
2.1方案设计经验及预实验结果表明，渗漉工艺的主要影响因素为乙醇浓度、浸泡时间、乙醇倍数、渗漉速度等，故选定以上4个考察因素，每个因素设三水平，以防己总碱、粉防己碱的提取率为评价指标（权重系数均为0.5），按L9(34)正交表实验，表头设计见表1。表1因素水平（略）
称取防己粗粉100.0g，加入1倍量相应浓度的乙醇，搅拌均匀，密闭放置2h,待药粉充分膨胀和润湿后，装筒，按《中国药典》2005年版渗漉法［1］实验，加入相应浓度的乙醇，浸泡12～48h，开始渗漉，流速1～5ml·min-1·kg-1，收集相应量的渗漉液，并用相同浓度的乙醇定容到1000ml，得样品液（含生药0.1g/ml）。
2.2总生物碱的含量测定
2.2.1贮备液的制备精密称取5mg粉防己碱对照品，至10ml容量瓶中，用乙醇稀释至刻度，摇匀（0.496mg/ml）。
2.2.2最大吸收波长的选择精密称取粉防己碱对照品1mg，置25ml量瓶中，用乙醇稀释至刻度，精密吸取0.2ml，置10ml量瓶中，用乙醇稀释至刻度，摇匀。采用紫外分光光度法，在波长200～400nm处进行扫描，结果见图1。粉防己碱的最大吸收波长为282nm。
2.2.3标准曲线的绘制分别精密量取贮备液0.2，0.4，0.6，0.8，1.0，1.2ml，置10ml容量瓶中，用乙醇稀释至刻度，摇匀。以乙醇为空白，在282nm处测定吸收度，根据测定结果绘制标准曲线，并求得回归方程：A=12.949309C-0.063,相关系数r=0.99998。
2.2.4样品的测定分别精密量取样品溶液5ml,置100ml烧杯中，水浴蒸干，残渣加混合溶剂（乙醚：氯仿：乙醇：10%氨水，25∶8∶2.5∶1）40ml，搅拌后浸泡10min，超声处理10min，放置片刻，倾滤，残渣用混合溶剂洗涤3次，5ml/次，滤液水浴蒸干，残渣用乙醇溶解并定容至25ml，精密量取上述溶液1ml，置10ml容量瓶中，加乙醇至刻度，摇匀，以乙醇作空白，于282nm处测定吸收度，计算总生物碱含量。结果见表2。
2.3粉防己碱含量测定
2.3.1色谱条件色谱柱为DikmaKromasilC18(250mm×4.6mm,5μm),流动相为乙腈∶甲醇∶0.06%二乙胺溶液（60∶20∶20），检测波长282nm，流速1.0ml/min,进样量10μl。
2.3.2对照品溶液的制备精密称取粉防己碱对照品10mg，置10ml棕色量瓶中，加流动相溶解并稀释至刻度，摇匀（1mg/ml）。
2.3.3供试品溶液的制备精密量取样品液10ml，置50ml蒸发皿中，水浴蒸干，残渣，用流动相溶解，转入25ml量瓶，加流动相至刻度，摇匀，离心，取上清液，0.22μm滤膜过滤。
2.3.4标准曲线的制定取上述对照品溶液用流动相稀释，制备成每毫升含0.05，0.10，0.25，0.50，0.75，1.00mg粉防己碱的系列标准溶液，按上述色谱条件分别进样5μl，以粉防己碱的峰面积A为纵坐标，浓度C为横坐标作图，求得粉防己碱的回归方程为：A=63.8738C-0.3118，r=0.9998，粉防己碱浓度在0.05～1.0mg范围内与峰面积线性关系良好。
2.3.5测定分别精密吸取对照品溶液(0.25mg/ml)与供试品溶液各10μl,注入液相色谱仪，测定，按外标法计算含量，即得。液相色谱图见图2～3，测定结果见表2，方差分析见表3。表2防己渗漉正交实验表及结果（略）表3方差分析（略）
直观分析及方差分析表明，乙醇浓度对防己的渗漉工艺有极显著影响，故选择最佳浓度A1，而B，C，D因素对工艺的影响较小，从方便生产、节约成本的角度，选择浸泡24h,(B2)，收集6倍量渗漉液（C1），渗漉速度为快速（D3）。即A1B2C1D3。据此条件，验证3批。结果见表4。表4验证实验（略）
3讨论
在方法学研究中，参照文献资料我们考察了∶甲醇-水(40∶60)，甲醇-水-二乙胺(82∶18∶0.2)，甲醇-水(83∶17，含0.5g/L的三乙胺)，甲醇-乙腈-水-二乙胺(65∶25∶10∶0.08)，甲醇-乙腈-0.003moL/LKH2PO4-二乙胺(55∶25∶20∶0.06)等多种流动相系统，结果表明本文方法分离度好，分离效能高。流动相中加入少量二乙胺，能较好地改善分离度，并使峰形更好。
验证实验的结果表明，优选工艺收得率与正交实验结果接近，但优选工艺节约了乙醇，减少了时间，降低了生产成本，粉防己碱的提取率达到了83%，说明本工艺合理可行，适用于大生产。
从实验结果看，随着防己总碱提取率的增高，粉防己生物碱的提取率也相应增高，说明两者的含量之间有一定对应关系。
防己总碱的检测参照文献方法［3］，采用了混合溶剂。可以有效地避免杂质干扰。
【参考文献】
［1］国家药典委员会.中国药典，Ⅰ部［S］.北京：化学工业出版社，2005：101，附录IV.
［2］阴健，郭力弓.中药现代研究与临床应用Ⅰ［M］.北京：学苑出版社，1995：322.
［3］施大文，王志伟，毕兆岐，等.中药粉防己碱中生物碱含量的薄层-分光光度法评价［J］.上海第一医学院学报，1984，11（4）：284.
一
《肤觉经验与审美意识》首先从身体的一个侧面或者角度界定研究对象问题。作者的研究的重点是放在肤觉经验方面，探索肤觉以及在视觉和思维中的肤觉经验与审美意识的关系。肤觉经验有两个方面的内涵界定，第一，人的直接的肤觉、躯体觉；第二，扩展到视觉和意识之中的肤觉经验。肤觉经验指的是人的皮肤感受的经历，这一具有记忆性和意识性的肤觉经历，在以后的视觉、听觉等感觉之中，以及情感、意志等思维之中均有所体现。肤觉经验与视觉、视觉经验的这种交融，使得人们能够在一定的空间距离内获得皮肤意义上的体验、判断、推想和外向投射。作者所指的肤觉经验的扩展，即是借助于视觉，人们的肤觉体验超出了肤觉的直接性和有限性而在视觉空间及其它感觉空间内的展开。视觉投射到何处，人们的肤觉经验就会体验到何处。这样人们就有了两种肤觉以及相关连的两个自我，一个是肉体意义上的肤觉和自我，另一个是肤觉经验层次上的无形的肤觉和无形的自我。而这一无形的自我即是自我的放大，形成大的“自我”或“大人”。这一肤觉“大我”与审美感受、审美形态和审美意识有较密切的联系。
作者认为，肤觉经验与审美意识的关系首先表现在审美创造性上。肤觉经验是人类创造、人类审美创造的主要原点之一，是与饥饿同等重要的人类创造、发展的生命驱动力。在动物和人类身体器官的发展演变过程中，躯体觉、肤觉出现得最早，最为古老。人类主要依据这一自身古老的躯体觉和肤觉进行直接的创造和间接的创造。其直接创造即是人类主要依据自身的身体、肤觉的要求而进行的创造，它主要体现在人类身体、肤觉的直接接触物比如工具、服饰、建筑等方面，这些创造表现在审美方面即是各种实用艺术，其最高层次是舞蹈和雕塑。肤觉经验的间接创造指的是在非接触的情况下人类对对象的感受、判断和营造。肤觉经验的间接创造主要体现在肤觉视觉结合的形式感（简称肤视形式）、肤觉比喻和肤觉视觉结合的空间（简称肤视空间）等方面。它具体表现在：第一，肤视形式。作者认为，“形式是人类自身身体的一种属性，是身体－肤觉经验通过‘视觉化’与视觉经验联合感知、凝聚的结果。”[2](p94)肤视形式创造的根源不是来源于人对自然物的模仿，而是基于主体的适宜性，经过肤视的形状感知、简化、抽取、凝聚而形成。肤视形式是人自身身体的一种属性而不是一种外在的自然属性。由于肤觉和视觉的感知特性的不同，肤视形式自身特性之中也存在一定的区别。一般来讲，形式中侧重于肤觉知觉特性的基本上体现在其基础的方面，即形式中的点、线、面等形成的过程中，肤觉的参与因素相对大于视觉的因素，或者说是肤觉经验的因素为基础，最后凝聚在视觉之中。同时肤觉经验具有一定的无意识特性，因而形式的内涵也较为抽象和潜在，其风格表现接近于简洁；点、线、面等基础因素由于缺少变化而相对比较单调，对单调的调和则依据视觉，视觉以其变化和繁复而对形式中偏重于肤觉特性的点、线、面等进行调和，其风格表现是繁复。现代艺术、现代实用艺术中对抽象形式的偏重而表现出的简洁的风格，所体现出的是现代人对身体、肤觉的无思和自动的境界的追求。第二，肤觉比喻。肤觉比喻指的是在肤觉经验的实践性的基础上，借助于肤视先天联系和视觉化，通过类比的方式，将人的肤觉经验外射到未触及的对象之上，或是主体在外在事物之上唤起类似于肤觉躯体觉的类比性感受活动。肤觉比喻通过以近喻远的空间性、以强喻弱的情感性和无意识的意识性，创造出迥异于现实的审美意象。移情、通感、对象化、意向性等即是肤觉比喻的心理学、哲学基础。第三，肤视空间。借助于肤觉比喻，人类把现实的、肉身的自我投射出去，充盈于一定的空间中。这样的空间就不再是纯粹的客观空间，而是人类自我感觉投射、充盈的空间，同时也是人类自我扩展的空间。由于空间扩展，人类就有两个自我，一个是现实的肉身自我，另一个是无形的、空间扩展的大的自我，作者称之为空间大我。空间大我与其它动物的大我的不同之处在于反思，空间大我是人类自身反思而成的，是唯人类所独有的。第四，与艺术意境的关系。空间大我是将自身的身体、肤觉的感受因素外射，即以自身的身体－肤觉的感受经验，意向性地推测外在自然物。这一意向性的扩展和推测表现在个别的自然物的判断就是所谓的“情景交融”。肤觉经验的投射而形成的“情景交融”不同于传统的“天人合一”基础上的“情景交融”，它具有现代心理学、现代实验心理学的科学实证的基础。
二
米歇儿·福柯指出“我们应该研究如今的社会需要什么样的身体”[3]（p121），目前身体问题的提出，是当下人类发展的紧迫问题。作者认为，在人类发展史上，人们所追求的是避重就轻的、由轻盈至无觉的愉悦情感，这一追求固然是人类的本能，但在长期发展演化中，人类的这一追求存在逐步趋向更加轻盈的倾向，目前这一倾向尤甚。这一轻盈的倾向一方面给人的身体带来适宜性的愉悦，但同时也弱化了人类的躯体。这样，身体的审美就具有一定的双重性，即身体审美在局部、短暂的方面有利于人类，同时在总体、长期的、进化的审美倾向方面引导人类身体向弱化的方向发展。就是说，排除科技等因素使人类灭亡的可能，人类自身对审美的要求也会弱化人类自身身体，从而使人类自己在身体的审美愉悦中一步步走向灭亡。这样，作者看到了身体的愉悦性审美的另外一个方面，即看到了审美的否定性和不利于人类的方面，作者的这一清醒态度是对当前人类审美现实追求和快乐追求的严重性的忠告。
《肤觉经验与审美意识》在探讨了人类肤觉经验在自然方面的空间扩展之后，又探讨了肤觉经验在人与人之间的空间扩展。人与人之间的空间扩展指的是人类肤觉－躯体接触的欲望、特别是性的欲望借助于视觉化的自由交流、传递并获得一定的愉悦和满足的潜在的人类之爱。人与人之间的空间扩展是人类本能的表现之一，它具有空间自由性、乐而不的自我提升、主体的自动和无思等特性。人与人之间的空间扩展在人类文明史上基本上处于被压制状态，但在现代社会中却由隐至显，形成新的道德观念和审美观念。人与人之间的空间扩展以潜在的无觉、无思和自动的方式消解着现代人的孤独和意识的工具化。人与人之间的空间扩展既通过其潜在性避开意识符号的纠缠，又可以进行人与人之间的广泛而潜在的沟通、交流，进而得到爱的满足。同时作者又探讨了异性之间的肤觉经验因素的视觉扩展和交流，特别是男性具有肤觉意味的视线投射的内涵。奥德瑞·尼尔森认为：“盯视几乎是男性独有的。”[4](p130)这样的盯视对女性的身体的割裂，作者引用日本女摄影家笠原美智子的话说：“人们开始框取躯体的局部形态，强调躯体的某一部分以作片断性描绘”。[5](p129)由于对女性身体的视线分割，进而形成对女子人格的忽视，但这一探讨十分艰难而复杂，这也是该书应该加强之处。
参考文献：
[1]侯杰.身体史研究刍议[J]济南：文史哲，2005，（2）：1
[2]赵之昂.肤觉经验与审美意识[M]北京：中国社会科学出版社，2007
[3]转引自李银河.福柯与性[M]济南：山东人民出版社，2001
国内外证券市场大量的造假案件证明，审计失败的一个关键因素在于审计主体丧失了独立性。为了提高审计独立性，许多国家都制定了一系列制度，包括审计轮换制。美国于2002年通过了《萨班斯—奥克斯利法案》。该法案规定：负责某公司审计项目的合伙人或负责复核该审计项目的合伙人须以5年为限进行轮换。中国证监会、财政部于2003年10月8号联合了《关于证券期货审计业务签字注册会计师定期轮换的规定》该规定的主要内容是：设定签字注册会计师和审计项目负责人为同一被审计客户连续提供审计服务的期限，一般情况下不得超过5年。
审计轮换制主要有两种类型:主审会计师轮换制和会计师事务所轮换制。从理论上讲，两种审计轮换制各有优劣。主审会计师轮换制可以减少审计学习和选择成本并在一定程度上能提高审计独立性，但其可以通过主审会计师之间的“合谋”而规避管制；而会计师事务所轮换制虽然可以实现更高的独立性，但会形成审计市场较大的动荡，增加审计成本和审计风险。在我国，一般采用主审会计师轮换制，也有学者提出应采用较严厉的会计师事务所轮换制，以根治地方保护主义和人情审计。所以在我国研究会计师事务所轮换制相关问题是有现实和长远意义的。
本文利用1999年至2004年沪市原材料制造业上市公司的财务数据，采用扩展的Jones模型，从盈余管理的角度对我国较长审计任期下上市公司不同年度间的审计质量进行实证研究，以期为会计师事务所轮换制实施的必要性和我国现阶段审计轮换制的选择提供参考依据。
二、研究设计
1.研究假设
(1)假设一:公司盈余管理的高低能反映审计质量。审计服务是有质量区别的，但其质量是难于衡量的，只能为审计质量的衡量寻求替代指标。Schipper,Katherine认为管理当局为了获得私人利益，而有意地对对外财务报告进行控制的盈余管理行为是在财务信息方面增加成本的具体体现。由此可推知，审计就是审计人员发现并揭示虚假财务信息这一过程。较高审计质量更能发现和制约财务信息错误和违规，从而更有效地制约盈余管理行为。因此，审计限制盈余管理的作用是随审计质量的高低而变动的。
(2)假设二：会计师事务所审计任期第4年和第5年的审计质量各自不低于前一审计年度，但审计任期第6年的审计质量低于前一审计年度。
(3)假设三：审计任期的第5年为第0年，并以此为基点依次倒计或顺计前后的年份。
2.样本选择
本文以2004年沪市原材料制造业上市公司为研究对象。选择原材料制造业上市公司主要是为了降低行业政策对公司盈余的影响（原材料制造业是我国传统产业，受国家政策影响不大），以增强盈余管理衡量审计质量的准确性；另一方面，选取同一行业的样本进行研究可以在一定程度上减少行业差异的影响。2004年沪市共有164家原材料制造业的上市公司，除去终止上市1家、同时在B股或H股市场上市10家、未披露审计任期18家、披露的审计任期小于5年的56家后，按以下原则进行第二次筛选：a.审计任期适中（年度跨度大，影响样本的可比性）最长审计任期应为6年，考虑到扩大样本，可以增加到7年；b.审计任期小于等于上市年度（上市前后面临不同的监管力度和审计风险）；c.未受ST处理的上市公司（受到ST处理后的上市公司盈余管理显著）。最后共得到30家上市公司有效样本，审计任期为6、7年的上市公司分别为19家和11家。
3.研究方法
国外最常用的盈余管理计量方法是应计利润分离法，即将应计利润总额分为非操纵性应计利润（NondiscretionaryAccruals）和操纵性应计利润(DiscretionaryAccruals)两部分，并以操纵性应计利润作为验证盈余管理假设的依据。所谓应计利润是指那些不直接形成当期现金流入或流出，但按照权责发生制和配比性原则应计入当期损益的那些收入和费用所形成的利润，所以，应计利润总额可看作是净利润和经营现金流量之差。本文采用由陆建桥对修正的琼斯模型进行了再修正的扩展的琼斯模型。其模型如下：式（1）
式（2）
式中，NDAt是t年的非操纵性应计利润；DAt是t年的操纵性应计利润；TAt是t年的应计利润总额；At-1是t-1年的资产总额；ΔREVt是t年的主营业务收入与t-1年的主营业务收入之差；ΔRECt是t年的应收账款净额与t-1年的应收账款净额之差；PPEt是t年的固定资产原值；IAt是t年的无形资产和其他长期资产；t是年份；α1、α2、α3、α4是公司特征参数，这些特征参数的估计值根据以下模型回归取得：
式（3）
εt为剩余项，代表各公司应计利润中的操纵性应计利润部分。其他变量含义与式(1)、式(2)相同。
四、实证结果及分析
本文应用扩展的琼斯模型进行实证分析时其步骤是：首先，将n-1年的数据按模型（3）进行回归，得到回归系数；然后，将n年的数据和已得到的回归系数相结合，计算出该样本公司第n年度的操纵性应计利润；最后，用一定的方法来检验操纵性应计利润的显著性，来检验某年度操纵性应计利润差额的显著性，评价年度间盈余管理，从而达到评价n年与n-1年年度间的盈余管理和审计质量的目的。
根据扩展的琼斯模型计算的样本公司审计任期比较年度操纵性应计利润的描述性统计量及其统计检验结果见表1。在表中，我们利用T检验和Wilcoxon符号秩检验结果显示：样本公司在第4、5年审计任期上，其操纵性应计利润平均数和中位数在小于等于10%的水平下都不显著的大于零，表明审计任期4、5年的审计质量不低于前一审计年度，从而支持了假设1和2；样本公司在第6年审计任期上，其操纵性应计利润平均数和中位数在小于等于10%的水平下亦均不显著的大于零，表明审计任期6年的审计质量也不低于前一审计年度，假设3未获得支持。这表明以5年作为审计任期的轮换的关节点的政策缺乏一定的经验基础，也有可能是由于样本的行业局限、数量不足、模型尚待完善，以及操纵性应计利润的计算不当等原因，导致了实证结果对假设的支持力度不够。
我们注意到：如图（根据表中平均数和中位数显著性水平与年度绘制）所示，虽然历年操纵性应计利润平均数和中位数在一定的显著性水平下（≤10%）均不显著的大于零，但显著性水平逐年下降的趋势是明显的，说明较长的审计任期对审计质量存在一定的消极影响。
五、结论和建议
本文为会计师事务所较长审计任期下的审计质量的比较提供了经验数据。论文的实证研究结果表明：在较长的审计任期下审计质量并未出现明显的恶化。此外，本研究表明：随着审计任期的延长审计质量存在一定的消极变化，所以应当对更长的审计任期下审计质量予以一定关注。
鉴于我国采取的是主审会计师审计轮换制，年度会计报表附注中就应该强制披露诸如：主审会计师职务、主要审计项目、本项目审计任期等情况和轮换主审会计师的其他有关信息，以便于报表使用者分析、决策。
参考文献：
[1]陆建桥:中国亏损上市公司盈余管理实证研究.《会计研究》，1999，第2期
[2]夏立军:国外盈余管理计量方法述评.《外国经济与管理》，2002，第10期
[3]曹伟桂友泉:上市公司审计轮换制研究.《中国注册会计师》，2003，第7期
[4]余玉苗李琳:审计师任期与审计质量之间关系的理论分析.《经济评论》，2003，第5期
一、引言
20世纪80年代以来，随着人们对人力资源是核心资源这一观点认识的加深，以及公共部门机构膨胀和人员增加所导致的人力资源相关费用的攀升和受托责任的深化，人力资源审计在国外公共部门和企业组织中开始出现并逐步发展起来（Glynn等，1989；Easteal，1992）。全球化进程的加剧和知识经济的发展等因素使得人力资源审计不仅成为企业的控制工具，而且成为全球化背景下企业进行人事方面决策的重要工具。人力资源审计对企业绩效和价值创造的影响和作用也由此得到了全新的诠释。经过多年的理论研究和实践发展，国外已形成了一些得到广泛使用并且行之有效的人力资源审计方法。与此形成鲜明对比的是，人力资源审计在我国没有得到足够的关注，相关理论研究较少，人力资源审计实践特别是公共部门的人力资源审计活动几乎是空白，这势必妨碍我国政府绩效审计的发展和企业管理水平的提升。
本文试图通过系统梳理、归纳和评介国际上人力资源审计的发展轨迹、概念框架和应用模式，结合我国的特殊制度和人力资源管理的实践背景，提出有关我国未来人力资源审计理论研究和实践应用的粗略思路，以期为我国人力资源审计的发展提供参考和借鉴。
二、人力资源审计的发展历程与概念框架
关于人力资源审计（humanresotlrceaudit）或人力资源管理审计（humanresourcemanagementau-dit）的定义，主要有评价工具观和管理工具观这两种比较典型的观点。如Batra（1996）认为，人力资源审计作为一种人力资源评价工具，其首要目标是帮助管理者有效地计划和控制人力资源的使用，并向外部使用者提供决策信息。而Olalla和Castillo（2002）则认为，人力资源审计作为企业的基本管理工具，其目标不仅是控制和对结果进行定量分析，更重要的是促进人力资源管理的发展和企业绩效的提高。
人力资源审计的早期形式为人事审计（personnelaudit）。Geneva（1964）将人事审计定义为对人事政策、程序和实践的分析和评价，其目的是评价企业人事管理的效果。审计程序包括收集和整理信息、分析和解释数据、评价数据和根据分析结果采取行动。早期的人力资源审计着重描述人力资源信息，检查管理过程的合法合规性。
随着程序、制度等作用的下降、管理文化的兴起以及企业对绩效目标的重视，人事管理开始向人力资源管理转变。在人事审计强调人事活动和程序合法合规性的基础上，人力资源审计开始着重审查人力资源活动的经济性、效率性、效果性及其对实现绩效目标的影响。美国国防部审计处（theDefenseControlAuditAgency，DCAA）1997年进行的人力资源质量评估，实质上是人事审计向人力资源审计转变的典型案例。人力资源质量评估在关注具体的人事活动和数据的同时，开始寻求对企业目标的实现程度进行分析。
随着战略人力资源管理和人力资本理论的发展，人力资源审计开始朝着促进企业战略的实施和人力资本投资等方面拓展。这一阶段人力资源审计的一个重要特征，就是更加强调人力资源管理的目的性，而具体审计形式则趋向于多样化，诸如战略人力资源审计、能力审计、生产技术准备审计、顾客满意度审计和人力资源管理合法性审计之类的多种审计形式在实践中得到广泛应用，大量的问卷调查表、平衡计分卡工具、定量和定性绩效指标、数据包分析技术等也得到开发和应用。
通过归纳国外不同形式的人力资源审计可以看出，它们的区别主要在于，对受托责任主体和判断标准这两个关键维度的认识不同，即认为受托责任主体是员工，还是人力资源管理部门抑或整个企业；判断标准是国家法规，还是从最佳管理实践中提炼出来的原则制度，抑或人力资源管理所要达到的价值目标或绩效基准。
三、人力资源审计的应用模式：基本原理与利弊分析
按照人力资源审计的概念框架所界定的受托责任主体和审计评判标准来划分，国外现有的人力资源审计大致可以分为合法性审计、制度审计、价值导向审计和绩效审计四种。实践中具体的人力资源审计形式可以看成是基于这几种模式在不同方向上进行的拓展，以下将分别阐释这四种审计的基本原理，并对它们的利弊进行分析和比较。
（一）四种人力资源审计的基本原理
1.合法性审计
合法性审计关注的焦点是企业是否遵循了相关的劳动法律法规。合法性审计产生的直接动因在于雇佣关系中的法律风险。日益复杂的法律条文和不断变化的环境，使得企业经营者在人力资源管理实践中，不得不考虑如何最大限度地避免因人力资源管理不当而产生高昂的法律诉讼成本和由此可能导致的诉讼损失等问题。由于这种审计总会或多或少地涉及企业的商业秘密，包括可能已经存在的违法事实，因此这种审计往往由具备胜任能力的外部审计人员承担。合法性审计的一般程序是，将人力资源管理划分为若干方面，如人力资源政策、人力资源档案文件管理、人力资源管理的具体程序和活动等；采用文件查阅、现场观测、调查访谈等审计技术和方法，对照现行法律法规的要求进行对比分析，评价企业人力资源管理活动的合法性，识别可能引起法律诉讼的风险因素；针对违反有关法律法规或可能引起法律诉讼的制度和程序，提出改进意见和建议，最终形成企业人力资源管理实践的合法性评价报告。
在审计内容上，合法性审计涵盖法律法规对企业雇佣关系的所有规定。Higgins（1997）认为，审计人员应当审查公司的政策、实践以及相关的雇员招聘、使用、培训、辞退和后续管理等活动是否公平、合法。再如Spognardi（1997）指出，合法性审计应当关注的问题包括雇员操作手册、雇佣和惩罚政策、招聘和选拔程序、薪酬政策和实践、工作说明、绩效评价、规章和雇佣关系的解除等。
2.制度审计
这种人力资源审计首先按照一定的程序确定需要评价的人力资源管理问题。在服务复杂性、企业内外部劳动力市场发展变化等因素一定的情况下，企业的人力资源管理实践可以细分为不同方面来进行审计，如可以着眼于整个服务，也可以从其中的任何子集来考虑人力资源问题；对人力资源的利用，可以从雇主也可以从雇员的角度考虑。一般按照人力资源职能理论将人力资源管理划分为人力资源计划、招募与配置、培训、绩效管理、薪酬与激励、人力资源信息系统等方面。
在审计领域划定以后，人力资源制度审计主要关注以下问题：企业是否有根据目标设定的内部控制制度?对这些制度遵循得如何?是否制定了适当的人力资源政策?这些政策的实施结果是否达到了目标?典型的制度审计程序为：识别内部控制制度参数和管理目标；检查现行制度，并确定相关控制目标；确定能够实现控制目标的期望控制制度；将现行制度与期望制度进行比较；对控制制度进行测试；在对审计证据进行分析综合的基础上，就控制制度是否为有效控制提供了制度保障以及在实际中是否得到了遵守等做出评价。
制度审计的目标是确定企业是否建立了能够确保人力资源得到经济、有效利用的内部控制制度，检查这类制度的实施状况，并针对不足之处提出改进意见和建议。人力资源管理制度审计的隐含假设是存在最佳管理实践，如果依照最佳管理实践确定的制度或公认管理原则能够有效地付诸实施，人力资源管理职能就有可能经济、高效地发挥作用。因此，Collins（1997）认为，有助于实现绩效目标的管理原则包括公平对待雇员，经济、有效地管理雇员，掌握全面、可靠的雇员绩效信息，识别未能实现预期绩效的雇员和根据绩效进行适当的激励。
3.绩效审计
绩效审计是指通过定量或定性分析，审查和评价企业人力资源管理活动的绩效，并提出改进意见或建议，以促进人力资源管理和企业绩效改善的审计过程。绩效审计关注的焦点，就是人力资源管理在企业运营中的地位和作用。人力资源管理在企业内部（为其他部门提供服务）和企业整体两个层面上发挥作用。前一层面上的绩效评价即将人力资源管理部门作为一个生产服务单位，考察其为服务对象（顾客）提供人力资源管理服务的经济性、效率性和效果性，相关审计评价方式是顾客满意度审计。在考察人力资源管理对企业总体绩效的作用和影响时，往往进行人力资源管理功能审计。
人力资源管理功能审计主要关注相关程序是否得到充分运用，是否正确地发挥了作用，也就是检查目标和程序之间的关系是否合理，是否呈现最佳的成本效益关系。其审计步骤为：首先，对人力资源管理领域进行划分，并设定适当的绩效指标。其次，获取被审计单位的绩效数据，通过将绩效数据与同类企业、历史或行业的平均水平等基准进行比较，来判断企业绩效管理的薄弱环节，并提出改进意见和建议。
由于很难全面获得有关企业人力资源管理绩效的量化信息，而且很难定量分析人力资源管理活动对企业绩效的贡献程度，因此通常采用一种依赖定性分析、将顾客的主观评价与定量分析相结合的顾客满意度审计方法。这种审计方法强调人力资源管理部门对企业其他部门的服务作用，从投人、产出和满足顾客需要等角度评价企业人力资源管理的绩效。其基本理念是，所有人力资源管理活动都能够被理解为投入、产出和顾客三者相互作用的过程，强调顾客对人力资源管理绩效评价的参与。
4.价值导向审计
价值导向审计的基本指导思想是，人力资源管理是为企业的特定价值目标服务的，通过将人力资源管理的期望结果与实际情况进行比较，可以得出企业人力资源管理的薄弱环节，从而有针对性地制定改进计划。这种审计的一般程序为：首先，识别并确定企业的目标价值及其期望状态，可以同时或顺次确定企业人力资源管理各专项内容的期望状态。其次，通过一定的技术方法，如生产技术准备审计中的技能和知识应用矩阵，对比分析企业现状与未来期望的差距。最后，根据差距分析，制定未来行动计划（参见图2）。这种审计的具体形式有生产技术准备审计、企业能力审计、战略贡献审计等。
例如，福特公司北美分公司开发了以下生产技术准备审计程序：首先，由高层管理者和关键员工审定企业所需的能力、技能、知识、方法、程序和技术。其次，设计能力清单，对审计涉及的员工进行调查。运用数据分析技术和知识应用矩阵，来界定企业内部的人力资源资产和负债。将雇员区分为知识资产、知识负债、知识保留者和非直接潜力者四种。如果某企业的员工大多处于知识资产象限（拥有知识并且所在岗位能使其“学以致用、人尽其才”），那么该企业就属于技术具备型组织（technologiocallvreadyorganization）。最后，通过审计，就企业如何增加知识资产象限的人员以成为技术具备型组织提出改进计划。
Ulrich和Smallwood（2004）认为，能力是企业最关键的无形资产，是雇佣、培训、激励、信息沟通和其他人力资源管理活动的产出，代表人力资源被整合利用的方式。他们将企业能力分为速度、创新、领导、学习、效率等11种构成要素，认为能力审计的基本程序依次为确定审计范围和内容；收集当前和所需的能力数据；分析数据以识别管理者应当关注的关键能力；针对能力差距，制定并实施适当的行动计划，引导能力的形成并促进能力的提高。
通和其他人力资源管理活动的产出，代表人力资源被整合利用的方式。他们将企业能力分为速度、创新、领导、学习、效率等11种构成要素，认为能力审计的基本程序依次为确定审计范围和内容；收集当前和所需的能力数据；分析数据以识别管理者应当关注的关键能力；针对能力差距，制定并实施适当的行动计划，引导能力的形成并促进能力的提高。
（二）四种审计的利弊分析
合法性审计具有较为长久的历史渊源，“人力资源审计”最初就是从法律视角提出的，后来才在实践中逐渐发展成一种独立的审计。合法性审计关注企业人力资源管理活动遵循现行法律政策的状况，是对企业在防范与雇佣相关的风险方面所做工作的评价，其特点就是采取全面排查（WOrk－through）法。具体内容包括计划审查、应用方法审查、结果审查，其目的是为企业经营活动创造良好的法律环境，降低和避免因雇佣关系不当而产生法律风险和诉讼费用。虽然合法性审计在经营和战略方面的适用性不大，但却是人力资源审计的基础。
制度审计主要关注现行内部控制制度的充分性及其执行程度，试图通过审查人力资源管理内部制度的建立及执行情况，来评价企业人力资源管理活动对企业绩效和价值的影响。制度审计的优点在于，它关注制度的设计和整合，有助于促进管理的公平性。但现实中是否存在最佳管理实践，这一点在管理学界仍然存在争议。此外，这种审计并不评价制度绩效，没有充分关注绩效和目标的实现，而是过多地强调人力资源管理绩效与企业绩效的强相关性（Dolenko，1990），更糟的是，这种审计有可能仅流于形式，为了证实而证实。同时，大量的实证研究表明，人力资源管理实践本身并不直接对企业绩效产生显著的影响，而是通过组织学习及其所产生的知识能力等间接作用于企业绩效。
绩效审计注重以定量绩效指标为基础的对比分析，重视结果比较，而不关注过程。其审计难点在于，很难建立有效、可靠的企业绩效考核指标。但是一旦克服了这些难点，这种审计的许多优点便显而易见。首先，由于它注重绩效指标的收集和分析，因此可以避开最佳管理实践假设。其次，它从人力资源顾客（利益相关者）需要的角度选取绩效指标和建立绩效基准数据库，因此有较强的现实性。再者，这种审计可以从整个企业、人力资源管理部门和个人三个层面审查人力资源管理绩效，同时也可以对全部或部分人力资源管理活动进行审查，因而具有较大的灵活性。从目前看，这种人力资源审计已成为人力资源审计的发展趋势。
价值导向审计直接关注企业某一时期人力资源管理的特定价值目标，如战略、知识能力的提高等，具有较强的目的性和效率性。但是，这种审计没有全面考虑企业人力资源管理的程序及其内容，在促进企业人力资源管理的改善上缺乏系统性。如从具体形式上看，战略审计克服了绩效审计在战略领域适用性上的缺陷，但它侧重于静态审计，在战略转移和多元化的现代管理环境下，对企业战略的支持性评价仍显不足。此外，战略导向与企业绩效的关系仍未得到验证；有些企业并没有制定战略，而有些企业虽然制定了战略，但其战略可能是错误的，因此，很难通过这种审计来促进企业人力资源管理的系统改善。其次，人力资源管理在现代企业中的作用是多样化的，从中选取特定的价值目标需要一定的理论作为支撑，而这种审计在确定价值目标时往往以企业的实际需要为依据，在理论论证方面显得不充分，没有形成系统的理论分析框架，因此很难具有较大的推广价值。
四、对我国开展人力资源审计活动的启示
毋庸讳言，我国的人力资源审计目前尚处于初级阶段，国外人力资源审计方面丰富的理论成果和实践经验可以为我国开展人力资源审计提供以下启示。
（一）确立以合法性审计为基础、以绩效审计为核心的人力资源审计模式
在我国，绩效审计已成为政府审计发展的主导方向，但同时公共部门人力资源审计并没有受到理论界的足够重视，这不能不说是我国审计发展的一个缺憾。从发达国家的政府绩效审计实践来看，发达国家都将人力资源审计作为政府绩效审计的一个重要方面。国内理论界有一种观点认为，人力资源会计报表是人力资源审计的基础，然而，人力资源审计是否应当以这种会计计量为依据是值得商榷的。美国会计师协会（AmericanAccountingAssociation）1974年针对这个问题进行了研究，并且在研究报告中指出：“人力资源会计应当被认为是企业管理员工的一个重要组成部分……其目标不止是要说明，而更应该是提高企业员工对组织、社会和经济福利的贡献。”2003年加拿大和英国进行的一项调查显示，人力资本计量信息报告的关键在于，向高层管理人员提供有关人力资本运用经济性和效率性，以及人力资源管理对企业战略支持的信息。因此，人力资源审计应当强调人力资源管理对企业管理和企业绩效改善所起的作用，而不是提供人力资本价值方面的信息。开展以合法性审计为基础、以绩效审计为核心的人力资源审计，应当是一种符合我国企业和政府部门客观需要的发展方向，也是我国发展政府绩效审计和促进企业管理水平提高的客观要求。
（二）人力资源绩效审计的指标体系设计
人力资源绩效指标的开发应当在企业、人力资源管理部门和员工三个层面上进行，科学的绩效指标要求我们根据不同的人力资源顾客和不同的评价层次，确立不同的绩效指标内容。指标开发的方法既有基于传统投入产出模型的规范分析，也有实证检验。如Gomez－Mejia（1985）的实证研究表明，有效的高质量人力资源审计应当包括劳动力流动、配置及就业公平，报酬及奖励，管理者行为，劳动关系，健康与安全，职业生涯，培训及发展，绩效评价以及政策和程序等维度。Brown（1999）认为，通常用来评价企业人力资源绩效的指标（如离职率、受教育水平、培训参与率、计划目标完成度等）实际上并不能测度人力资源管理的价值和绩效。Brown提出了一个包括工作年限、职位水平、绩效等级和所负责的任务或职位的数量及种类四项内容的人力资本简单计量指数模型，并在此基础上建立了复杂模型。
（三）审计指标的确定
人力资源管理的战略依存理论认为，人力资源管理部门的扩张及其活动领域的拓展，在一定程度上是对企业外部环境变化的结构性回应（Jacoby，1983：26l～282；Kochan和Cappelli，1984：16～39）。人力资源管理环境的开放性特征，决定了人力资源审计指标的多样性。不同的人力资源顾客对人力资源管理有不同的期望，因此要求的标准也不同。从影响因素来分析，企业人力资源绩效审计并不存在硬性指标。因此，人力资源审计指标具有开放性、多维性、可塑性等特征。从内容看，审计指标可以是国家法律法规规定的要求，可以是计划目标、历史或先进的绩效基准，也可以是人力资源顾客（利益相关者）的主观期望。在实际中，审计指标应当根据具体的审计目的和内容来确定，审计人员可以通过与被审计单位协商来确定或寻求双方都能接受的指标体系。
